Jedno z nejdůležitějších rozhodnutí Evropského soudního dvora se týkalo výkladu ustanovení o určení základu DPH, jež má vliv na daňovou povinnost. Jde o případ nazvaný podle jména zainteresované společnosti Elida Gibbs. Přestože je rozhodnutí staré devět let, pro výklad českého zákona o DPH je stále platné.

Případ společnosti Elida Gibbs versus berní úřad se zabýval dvěma otázkami ve vztahu k uplatňování článků 11A odst. 1a a 11C odst. 1 Šesté směrnice o uplatňování základu DPH. Tyto otázky byly Evropskému soudnímu dvoru položeny v souvislosti s určením správného základu daně, pokud výrobce spotřebního zboží (plátce DPH) poskytuje za účelem zvýšení prodeje speciální kupony na slevu. Článek 11A odst. 1a, jehož českým ekvivalentem je paragraf 36 odst. 1 zákona o DPH, určuje, co má základ daně obsahovat (peněžní částka, kterou plátce jako úplatu obdržel nebo má obdržet). Druhé citované ustanovení Šesté směrnice, článek 11C odst. 1, jemuž v českém zákoně o DPH odpovídá paragraf 42 odstavec 1 písm. a, určuje podmínky pro opravu základu daně v případě snížení ceny.

ZÁKLADNÍ ÚDAJE K PŘÍPADU. Společnost Elida Gibbs začala poskytovat speciální kupony na slevu. V první variantě byly kupony poskytovány jednotlivým obchodníkům, ve druhé variantě šlo o kupony pro konečné zákazníky. Společnost odvedla DPH ze základu daně bez započítání slev z kuponů. Následně požádala britský finanční úřad o vrácení DPH odpovídající částce DPH z poskytnutých slev na základě vydaných kuponů. Tímto postupem deklarovala, že základ daně má být snížen o částku za poskytnuté slevy. Poté, co finanční úřad nárok na vracení části DPH odmítl, dostal se případ před Evropský soudní dvůr. Ten byl požádán o vyjádření, jak má být podle Šesté směrnice správně určen základ daně a kdy je původně určený základ daně možné opravit, a žádat tak původně odvedenou DPH zpět.

Předmětem zkoumání Evropského soudního dvora se staly dvě situace. V prvním případě byly kupony na slevu v rámci promoční akce přiznány obchodníkovi působícímu v rámci prodejního řetězce. V tomto případě byly kupony tištěny a distribuovány potenciálním zákazníkům a každý kupon uváděl příslušnou finanční hodnotu. Obchodník akceptoval kupon od zákazníka a na jeho podkladě obdržel od výrobce slevu, již následně poskytl příslušnému zákazníkovi. Tyto kupony měly platnost po dobu dané marketingové akce.

Obchodníkům, kteří nakupovali zboží od společnosti Elida Gibbs za účelem dalšího prodeje, byla účtována obvyklá cena. V okamžiku nákupu tedy nevěděli, zda nakupované zboží je předmětem speciální marketingové akce.

Ve druhém případě byly kupony přidány při balení k prodávanému zboží a zákazník pak měl nárok na refundaci příslušné částky buď přímo od společnosti Elida Gibbs, nebo od jejích zástupců. V obou případech britský finanční úřad však neakceptoval snížení základu daně výrobcem a vyjádřil názor, že kupony představují část platby a není zde přímý vztah mezi výrobcem a konečným zákazníkem, jemuž byla sleva prostřednictvím kuponu přiznána.

Než Evropský soudní dvůr vydal konečné rozhodnutí, zdůraznil základní principy DPH. Ty podle jeho vyjádření spočívají především ve skutečnosti, že DPH podléhá až prodej konečnému zákazníkovi. To v praxi znamená, že DPH v celém řetězci nemůže převýšit částku daně při prodeji konečnému zákazníkovi. Tato skutečnost vyplývá z principu neutrality, který je garantován nárokem na odpočet pro plátce, který dodává zboží nebo poskytuje služby. Z hlediska systému DPH, jeho mechanismů a role zprostředkovatelů odvodu DPH nemohou správci daně v žádném případě vyměřovat částky daně, které převýší daň placenou konečným zákazníkem.

VYJÁDŘENÍ SOUDNÍHO DVORA. V návaznosti na výše uvedené argumenty je úhradou reálná částka skutečně obdržená za konkrétní zboží, a nikoliv hodnota zboží odhadovaná podle objektivních kritérií. Podle zkoumaných podmínek výrobce refundoval hodnotu kuponů na slevu obchodníkům a hodnotu kuponů na vracení peněz konečným zákazníkům. Proto se úhrada za zboží, kterou výrobce obdržel, musí rovnat částce, již dostal od obchodníků, snížené o hodnotu kuponů. Nebylo by v souladu se správným výkladem Šesté směrnice, kdyby výrobce měl odvádět DPH z vyšší částky, než jakou ve skutečnosti obdržel za své plnění. Proto základ daně u výrobce jako plátce daně musí korespondovat s cenou, za kterou prodal zboží obchodníkům sníženou o hodnotu kuponů.

Dopad z pohledu naší legislativy. Český zákon o DPH obsahuje v pasáži týkající se základu daně ustanovení, které v zásadě odpovídá úpravě obsažené v Šesté směrnici se všemi z toho plynoucími důsledky. Rozhodnutí v případu Elida Gibbs tedy dává návod, jak vykládat pravidla pro stanovení základu daně podle českého zákona o DPH. Důraz je kladen na skutečnost, že základem daně je pouze ta částka, kterou prodávající za své zboží skutečně obdrží. Z rozhodnutí Evropského soudního dvora dále vyplývá, že prodávající je oprávněn snížit základ daně pro odvod DPH, pokud skutečná úhrada za zboží je v důsledku uplatnění kuponů nižší než základ daně, který byl původně deklarován v přiznání k DPH při prodeji zboží maloobchodníkům a dalším distributorům. Skutečnost, že ke snížení přijaté platby dochází také na základě kuponů na slevu uplatněných konečnými zákazníky, se kterými prodávající fakticky nemá přímý obchodní vztah, není relevantní.

Výklad českého zákona o DPH je třeba provádět v souladu s rozhodnutími ESD. Proto výše uvedený postup mohou použít i čeští plátci při provádění reklamních kampaní, ačkoliv samotné znění zákona o DPH tuto možnost výslovně neupravuje.


PricewaterhouseCoopers
Autoři: Václav Pátek