Před rokem vstoupil v platnost kontroverzní zákon o dani z přidané hodnoty. Ujasnily novely všechna problematická ustanovení?

V zákoně přetrvávají, řekněme, především dílčí výkladové nejasnosti. Nejedná se ani tak o samotné znění zákona, ale spíše o výklad některých ustanovení a jejich soulad s legislativou EU. Příkladem může být neustále diskutovaná otázka zdravotnických či vzdělávacích služeb, které mohou být osvobozeny od daně. Dalším příkladem ze zcela odlišné oblasti je diskuse kolem různých slev poskytovaných v naturální podobě "konečným" zákazníkům, kde se názory Ministerstva financí liší od názorů odborné veřejnosti, ale i postupů aplikovaných v dalších členských státech EU. A takových příkladů je stále možno najít celou řadu. Jedná se však o přirozený proces, který většinou doprovází každé přijetí zcela nového zákona.

Znamená to, že další novelizace jsou na obzoru?

Myslím, že praxe si vynutí řadu dalších úprav současného zákona. A dá se bohužel předpokládat, že tento trend dílčích úprav zákona především v rámci nepřímých novel bude sílit.

Nezacházejí některá stanoviska Ministerstva financí, která vysvětlují problémová místa zákona, nad jeho rámec?

Minimálně z mojí osobní zkušenosti mohu říci, že pracovníci Ministerstva financí se snaží v rámci svých možností tyto postupně se objevující nedostatky či nejasnosti ve výkladu zákona řešit a snaží se vyjít podnikatelské praxi vstříc. To však s sebou nese určitá rizika spočívající v tom, že některá stanoviska publikovaná na oficiální webové stránce Ministerstva financí jdou svými závěry nad rámec samotného zákona. Takovým možná nejmarkantnějším příkladem by mohlo být stanovisko k otázce uplatňování DPH při dovozu zboží po 1. lednu 2005, kdy plátci jsou povinni odvést tuto daň přes svá daňová přiznání za období, ve kterém bylo zboží například propuštěno v České republice do volného oběhu. Podle legislativy EU a samozřejmě i z logiky věci by plátce měl mít nárok na odpočet této daně v tomtéž daňovém přiznání. Nicméně během postupné novelizace jednotlivých ustanovení byl opomenut paragraf 73, odstavec 3 zákona o DPH, takže by striktně dle zákona měl nárok na odpočet DPH při dovozu zboží vzniknout plátci prakticky až v měsíci následujícím po propuštění zboží do volného oběhu. Takže plátce by například dovezl a propustil zboží do volného oběhu v únoru, v přiznání za únor by odvedl daň, a nárok na odpočet by si uplatnil až v přiznání za březen.

Ministerstvo financí ve snaze napravit tento problém ve svém stanovisku potvrdilo možnost uplatnit nárok na odpočet daně ve stejném zdaňovacím období, kdy vznikla samotná daňová povinnost. Jedná se samozřejmě o stanovisko ve prospěch plátců, nicméně problém je trochu v tom, že tato stanoviska nejsou právně závazná ani pro finanční úřady, natož pro možné soudní spory.

Řešením by bylo zavedení takzvané editační povinnosti, po níž podnikatelé už dlouho volají.

Jedná se vlastně o závazné posouzení vydané správcem daně, které je již dnes zakotveno v zákoně o správě daní a poplatků. Zatím lze o stanovisko správce daně k určité daňové otázce či transakci požádat pouze v případech, kdy takto stanoví zvláštní zákon. Proto je tato možnost v současnosti velice omezená. Pokud vím, z připravovaných úprav zákona o správě daní vyplývá, že daňové subjekty by mohly o závazné posouzení požádat u všech daňových skutečností již nastalých nebo očekávaných, které by mohly mít vliv na správné posouzení daně u daňového subjektu. Na druhou stranu se zvažují různá omezení. Například žádost o závazné posouzení by bylo možné podat pouze v případě, že existují pochybnosti o správném uplatnění platné právní úpravy, nebo nebylo možné ji podat, jestliže posuzované skutečnosti jsou předmětem daňové kontroly. Další omezení se předpokládají speciálně pro oblast přímých daní.

Žádosti o závazné posouzení by směřovaly na Ministerstvo financí nebo k příslušnému finančnímu úřadu?

To zatím není zcela jasné. Zato existuje shoda v tom, že by tyto žádosti měly být podávány pouze daňovým poradcem. Rovněž se zvažuje, zda by tato rozhodnutí měla být veřejně publikována. V případě, že by tento návrh získal podporu Ministerstva financí a následně samozřejmě i vlády a Parlamentu, jednalo by se o krok správným směrem a Česká republika by se přiblížila praxi mnohých ostatních členských států EU. Navrhovaná změna si však vyžádá změnu nejenom výše zmíněného ustanovení zákona o správě daní a poplatků, ale i dalších zákonů, a předpokládám, že cesta ke konečnému schválení bude ještě velice dlouhá.

Finanční úřady rozjíždějí komplexní kontroly daně z přidané hodnoty. Na jakou konkrétní oblast se zaměřují?

Jde o kontroly zaměřené na plnění poskytovaná či přijímaná od subjektů z jiných členských států. Finanční úřady mají totiž přístup k údajům ze souhrnných hlášení těchto cizích subjektů a z těchto hlášení jsou schopny zjistit například hodnotu zboží, které německý plátce dodal určitému českému plátci. S určitou přípustnou odchylkou je pak možné prověřit, zda český plátce daně deklaroval ve své daňové evidenci a v daňovém přiznání stejné množství zboží jako jeho dodavatel, či zda jsou zde značné odchylky. V případě existence takové značné odchylky bude postup finančního úřadu záviset na tom, jestli se jedná o odchylku směrem dolů či nahoru a samozřejmě na tom, zda plátce bude schopen doložit jím deklarované hodnoty, tj. kolik zboží přijal, jak je zaúčtoval, zda je má stále na skladě či je poskytl dále atd. Konkrétní výsledky těchto komplexních kontrol ještě neznám. Nicméně samotný fakt, že již započaly, musí být výstrahou pro všechny zainteresované plátce.

Chci zdůraznit, že při aplikaci zákona nelze příliš spoléhat na logiku, jelikož některé postupy jsou v zákoně uvedeny tak, aby odpovídaly postupům v jiných členských státech, takže jsou nastaveny, dalo by se říci uměle. Zároveň je nutné sledovat pozorně veškeré ať již přímé či nepřímé novely zákona o DPH a nebrat na lehkou váhu legislativu EU, a to především rozhodnutí Evropského soudního dvora. Stále více se ukazuje, že v případě některých nejasných ustanovení zákona je možno právě s jejich pomocí přesvědčit Ministerstvo financí o správnosti postupů, které mohou být pro plátce výhodné.

Ministerstvo financí vydalo pokyn D-272, kterým promíjí některé sankce a penále, jež se vážou k DPH za loňský rok. O rozsahu této amnestie se také vedou spory?

Cílem tohoto pokynu je prominout plátcům daně sankce a penále vzniklé především z pozdního přiznání daňové povinnosti ve vztahu k DPH za jednotlivá zdaňovací období počínaje 1. květnem 2004 a konče 31. prosincem 2004. Důvodem k jeho vydání byla krátká doba, kterou měli poplatníci vzhledem k pozdnímu publikování ve Sbírce zákonů k tomu, aby se seznámili s textem zákona.

Nevím, zda to bylo záměrem Ministerstva financí, ale tento pokyn promíjí kromě jiného i penále vyměřené finančním úřadem podle paragrafu 63 odstavec 3 zákona o správě daní a poplatků ve výši 0,02 % za každý den prodlení. Jestliže tedy plátce v období mezi 1. květnem a 31. prosincem 2004 uskutečnil zdanitelné plnění, z kterého měl odvést daň, a toto zdanitelné plnění nezohlednil v daňovém přiznání a ani tuto daň "neodvedl", nic ho již nenutí ji odvést. Pokud tuto chybu odhalí v budoucnosti finanční úřad, vyměří sice plátci výše uvedené penále, ale zároveň od předepsání tohoto penále dle pokynu upustí.

Na druhou stranu pokyn logicky nepromíjí penále v případě, že plátce dané plnění včetně daňové povinnosti uvedl do svého přiznání, ale samotnou daňovou povinnost vyrovnal po její splatnosti.

Jednou z nejdiskutovanějších otázek v oblasti DPH vždy byly osobní automobily. Zůstávají některé otevřené otázky?

Situace se celkově uklidnila, nicméně určité více či méně teoretické problémy zde zůstávají. Které automobily je nutné například pro účely DPH považovat za osobní a které nikoliv? Otázka je to zcela zásadní z toho důvodu, že při pořízení osobního automobilu nemá plátce ve většině případů nárok na odpočet daně. Jestliže se naopak o osobní automobil nejedná, pak je možno nárok na odpočet za obecných podmínek uplatnit. Zákon o DPH přitom za osobní automobil považuje "dopravní prostředek, který má v osvědčení o registraci zapsanou kategorii osobní automobil M1 nebo M1G". Zajímavé je, že v tomto osvědčení o registraci se uvádí povinně pouze druh vozidla, ale již se zde neuvádí jeho kategorie. Při striktním výkladu zákona tedy můžeme dojít k trochu absurdnímu závěru, že jakýkoli osobní automobil, který nemá v tomto osvědčení uvedenu jednu z výše zmíněných kategorií, respektive nemá zde uvedenu žádnou, není pro účely DPH považován za osobní automobil, a tudíž je možno si při jeho pořízení obecně uplatnit nárok na odpočet daně.

Další problémovou oblastí je bezúplatné poskytování osobních automobilů, které plátce využívá pro účely podnikání například na základě smlouvy o operativním pronájmu, kdy si plátce uplatňuje nárok z jednotlivých splátek, pro soukromé účely zaměstnanců. Ze zákona zcela jasně vyplývá, že z pohledu plátce toto bezúplatné poskytnutí představuje zdanitelné plnění, z kterého je nutno odvést daň, přičemž základem daně je cena obvyklá, zjištěná podle zákona o oceňování majetku. A zde je kámen úrazu. Co je cenou obvyklou v tomto případě? Názory na tuto otázku oscilují mezi cenou obvyklou ve výši nájemních splátek požadovaných běžně půjčovnami automobilů za podobný typ automobilu až po cenu ve výši nula.

Přestože se při studování textu zákonné normy "nulová" varianta jeví na první pohled jako nelogická, osobně bych ji vůbec nezavrhoval. Stačí, když si poplatníci vzpomenou na analogii s cenou obvyklou u výpůjčky, kdy Ministerstvo financí v minulosti potvrdilo, že cenou obvyklou u výpůjčky pro účely daně z přidané hodnoty je nula. Cenu obvyklou je podle mého mínění nutné stanovit z pohledu poskytovatele, nikoliv z pohledu příjemce, a poskytovatel v "obdobných" případech neočekává za toto poskytnutí žádnou úhradu.


Milan Tomíček působí od dubna letošního roku v poradenské společnosti Konečná, Šafář, Staněk & Tomíček. Předtím pracoval pro KPMG a Deloitte. Je odborníkem na DPH, spotřební daně a celní plánování pro výrobní a distribuční společnosti. Je členem Komory daňových poradců.

Autoři: Marie Lucová